UFRS Kontrol Listesi
– UFRS uygulamalarında kasada mevcut efektiflerin nasıl değerleneceğine ilişkin özel bir hüküm bulunmamaktadır.
- UFRS kapsamında raporlama yapan şirketlerde T.C. Merkez Bankası tarafından belirlenen kurlarla yabancı paraları değerlerler.
- Eğer çek vadeli bir çek ise, bu çekin 121 Alacak Senetleri Hesabı’na Alınması,
- Vadesi gelmiş olmasına rağmen, çeşitli sebeplerle henüz tahsil edilememiş olan çekler 101 Alınan Çekler hesabında izlenmesi
- Ve bu ayrımın kesin olarak yapılması gerekir.
- Faiz gelirlerinde UFRS, ilgili gelir tahakkukunun anaparanın üzerine ilave edilmesini gerektirir (UMS 1). Bankalar Hesabı borçlandırılırken Faiz geliri Hesabı alacaklandırılır.
- A ve B tipi likit fon gibi yatırım araçları her ne kadar Bankalar hesabında gösterilseler de, UFRS raporlaması yapılırken 118 “Diğer Menkul Kıymetler” hesabının altında izlenmesi gerekir.
- Vadesi geçmiş olmasına rağmen, henüz alacaklı tarafından tahsil edilmemiş çeklerin bu hesapta,
- Vade tarihi henüz gelmemiş çeklerin ise, 321 Borç Senetleri hesabı altında izlenmesi gerekir.
2. Alacaklar
- UFRS esaslarına göre mali tablolarda taraflardan olan alacak ve borçlar ayrı bir kalem olarak gösterilir. Yani Alacak Hesaplarının altında bulunan ilişkili kişi ve kurumlardan olan alacaklar belirlenerek, ilişkili taraflarda Alacaklar Hesabının altına çekilir.
- UFRS’ ye göre her türlü alacak bir finansal varlık olduğundan bu alacakların tamamı reeskonta tabidir.
- UFRS’ ye göre reeskont ayrılırken iç verim oranı metodu (IRR) kullanılır. Hesaplanan değer doğrusal yöntemi kullanan VUK’ a göre düşükse yukarıda kayıt atılarak aradaki fark düzeltme kesilir.
- Şüpheli ticari alacaklarda UFRS’ ye göre şirket tahsil edemeyeceğini düşündüğü her türlü alacağına karşılık ayırabilmektedir. 120 Alıcılar hesabında duran alacak, 128 Şüpheli Ticari Alacaklar hesabının altına çekilir. Bunun yanında şüpheli olarak belirlenen miktarda 129 hesabın altında karşılık ayrılır ve aynı miktar genel yönetim gideri olarak giderleştirilir. (654 hesabın kullanılması UFRS’ da yanlış bir uygulamadır)
- UFRS, her türlü alacağın ve giderin oluştuğu döneme kaydedilmesi ilkesine dayanmaktadır. Geçmiş yıllara ait şüpheli alacaklar izleyen dönemin karına zarar olarak yansıtılır.
3. STOKLAR
- UMS–2 Stoklar standardına göre değer düşüklüğü, maliyet bedeli ile net gerçekleşebilir değerin daha düşük olanıdır.
- UFRS’ de finansman giderlerinin stok maliyetlerine yansıtılmaması gerektiği söylenmektedir (UMS–2.17). Ancak bu standart bazı istisnaları beraberinde getirmektedir. Alınan mal ve malzemenin yapımının uzun sürdüğü durumlarda (yap-sat inşaat isleri vb.) faiz giderleri maliyetlere yansıtılabilmektedir. - Alış sırasında katlanılmış olan vade farklarında ise UMS 2.18’e göre normal fiyat ile vadeli fiyat arasındaki fark finansman gideri sayılmaktadır.
- Benzer şekilde erken ödeme nedeni ile alınan ıskontolar vade farkına girdiği için maliyet bedeli ile ilişkilendirilemez.
- UMS stok değerleme yöntemi olarak FİFO ve Ortalama Maliyet yöntemlerinin kullanılmasına ek olarak Perakende Yöntemi ve Standart Maliyet Yönteminin uygulanmasına izin vermektedir. Perakende Yöntemi; perakende satış yapan isletmeler tarafından, diğer maliyet yöntemlerini uygulamanın pratik olmadığı durumlarda, benzer kar marjlarına sahip, hızla değişen çok sayıda varlık unsurundan oluşan stokların değerlemesin kullanılır. Stokların maliyeti, stokların satış değerinden o stok grubunun brüt kar marjının düşülmesi suretiyle bulunur. Standart maliyet yöntemi özellikle üretim isletmelerinde farklı nitelikte ve miktarlarda, sıklıkla değişen mamul gruplarının değerlemesinde kullanılabilecek bir yöntemdir. Bu standart maliyetlerin tespitinde ilk madde ve malzemelerin, isçiliğin, etkinliğin ve kapasite kullanımının normal seviyeleri dikkate alınır.
- UFRS benzer özelliklere ve kullanıma sahip tüm stoklar için aynı maliyet hesaplama yönteminin kullanılmasını şart koşar. Ancak isletmeler, türü veya kullanım alanları itibarıyla farklı olan stoklar için, farklı maliyet hesaplama yöntemleri kullanılabilir. (UMS 2.25)
- Stoklara bağlanan maliyet, stokların zarar görmesi, demode olması ya da satış fiyatlarının düşmesi gibi değer düşüklükleri geri kazanılamayabilir. Bu durumlarda “620 Satılan Malın Maliyeti Hesabı” borçlandırılıp, “158 Stok Değer Düşüklüğü” alacaklandırılır (UMS 2.29). 5. Maddi Duran Varlıklar
- Mal veya hizmet üretimi veya arzında kullanılmak, başkalarına kiraya verilmek veya idari amaçlar çerçevesinde kullanılmak üzere elde tutulan ve bir dönemden daha fazla kullanımı öngörülen fiziki kalemlerdir (UMS 16,6)
- Maliyet bedellerinin teşkilinde, UFRS; maddi duran varlık ile direk ilişkilendirilebilen her türlü maliyetin; fatura bedeli, nakliye ücreti, indirilemez nitelikteki her türlü vergi ve benzeri unsurların maddi duran varlığın maliyetine yansıtılmasına izin vermektedir.
- Maddi Duran Varlık alımı sırasında belirli olan ve bir yükümlülük doğuran her türlü maliyetin maddi duran varlık maliyetine dâhil edilmesi gereklidir. (UMS 37).
- Maliyete vade, kur farkı, faiz gibi kalemler finansman gideri olarak muhasebeleştirildiğinden dâhil edilemezler. Ancak, yapımı zaman alan varlıklarda oluşan bu finansman giderleri aktifleştirilebilir. - Devlet tevsiki alan isletmelerde; UMS 20 uyarınca, devletin yapmış olduğu sübvansiyonların ilgili varlıkların defter değerlerinden düşülmesi gerekmektedir.
- UMS, bir varlığın ekonomik ömrü ile faydalı ömrünü birbirinden ayırmıştır. Buna göre UFRS kullanan şirketler, maddi duran varlıklarının faydalı ömürlerini kendileri belirleyecek ve buna göre amortisman ayırabileceklerdir.
- Toplu yapılan alımlarda her bir parça için ayrı amortisman ayrılması UFRS gereğidir.
- Araziler tükenmeye tabi olmayan varlıklar olduğu için amortismana tabi değillerdir. Bu sebeple araziden ayrı olarak sadece Binanın kendisi için amortisman ayrılır.
- UMS, doğrusal amortisman yöntemi, azalan bakiyeler yöntemi, ve üretim miktarına göre amortisman yöntemlerini esas yöntemler olarak belirlemiş olsa da, gerekli durumlarda farklı amortisman yöntemlerinin kullanılmasına izin vermektedir (UMS 16.62).
- UMS, kullanılan amortismanların her hesap döneminde gözden geçirilmesini ve maddi duran varlığın faydalı ömründe her hangi bir azalma oluşması durumunda, UMS – 8 çerçevesinde gerekli değişikliklerin yapılmasını öngörmektedir (UMS16.61).
- Maddi Duran Varlıklar, maliyet bedeline göre daha yüksek bir değer olan gerçeğe uygun değer ile yeniden değerlenebilmektedir (UMS 16.31).
- Gerçeğe uygun değer; karşılıklı pazarlık ortamında, bilgili ve istekli gruplar arasında bir varlığın el değiştirmesi ya da bir borcun ödenmesi durumunda ortaya çıkması gereken tutardır (UMS 16,6).
- Yeniden değerlenmiş değer daha yüksek ya da düşük ise Özkaynaklar altındaki Yeniden Değerleme Fonuna eklenir ya da bu hesaptan düşülür. Ayrıca yeniden değerlemeye göre bir varlık değer kaybetmişse, bu fark gider yazılabilir (UMS 16.39 ve UMS 16.40).
4. Maddi Olmayan Duran Varlıklar
- Bir varlığın, maddi olmayan duran varlık olarak tanımlanabilmesi için; belirlenebilirlik, kontrol ve gelecekteki ekonomik yönden yararlı olması şartlarını getirmiştir (UMS 38.10).
- Bu şartlardan belirlenebilirlik, diğer varlıklardan ayrıştırılabilir olması demektir. Yani diğer varlıklardan bağımsız olarak satılabilir, kiraya verilebilir, baksa bir malzeme üretiminde kullanılabilir anlamını taşımaktadır. (UMS 38.11).
- Kontrol, isletmenin maddi olmayan duran varlığı, 3. kişilerin kullanımına kapalı olarak tutması veya mahkeme kararı ile bu kullanımı engelleyebiliyor olmasıdır.
- Ekonomik yönden yarar bir varlığın gelecekte isletmeye fayda sağlaması demektir.
- Kullanımı ve gelecekteki ekonomik yararın elde edilmesi yasal haklar tarafından korunmadıkça ve tanımın diğer kısımlarına uymadıkça özel yönetimsel ya da teknik yeteneğin maddi olmayan duran varlık tanımına uyması olası değildir” (UMS 38.15).
- Bir varlığın “Maddi Olmayan Duran Varlık” olarak muhasebeleştirilmesi için UMS 38.21;
a. Varlıkla ilişkilendirilen beklenilen gelecekteki ekonomik yararların isletme için gerçekleşmesinin muhtemel olması
b. Varlığın maliyetinin güvenilir bir şekilde ölçülebilmesi şartlarını öngörmüştür. - Maliyet bedelinin belirlenmesinde izlenen uygulama, stoklar ve maddi duran varlıklara benzerdir. İthalat vergileri ve iade edilmeleri mümkün olmayan satın alma vergileri de dahil, ticari ıskontolar ve indirimler düşüldükten sonraki satın alma fiyatı; ve varlığı amaçlanan kullanımına hazır hale getirmeye yönelik, doğrudan varlıkla ilişkilendirilebilen herhangi bir maliyet maddi olmayan duran varlığın maliyetini oluşturur (UMS 38.27).
- UMS 38.28 maddesine göre varlıkla doğrudan ilişkilendirilebilen maiyetler;
1. Doğrudan, varlığın çalışabilir duruma getirilmesi sırasında oluşan çalışanlara sağlanan fayda maliyetleri;
2. Doğrudan, varlığın çalışabilir duruma getirilmesi sırasında oluşan mesleki ücretler;
3. Varlığın düzgün çalışıp çalışmadığının testine yönelik maliyetlerdir.
- Bunun dışında yeni bir ürün ve hizmetine tanıtımına ilişkin reklam maliyetleri, şirket içi personelin eğitim harcamaları, yönetim maliyetleri ve diğer genel giderler gibi maliyetler maddi olmayan duran varlığın maliyetine yansıtılamaz (UMS 38.29).
- Bir ürünün üretim ya da tasarım aşamasında ilgili araştırma ve geliştirme giderlerinin kaydı farklılık gösterir. İşletmeler, araştırma giderlerinin herhangi bir ürünü bulmak, tasarlamak adına yapılması sebebiyle (UMS 38.54–56), araştırma giderlerini gider olarak yazmak zorundadırlar. Ancak geliştirme giderleri, üretilen ürünü daha verimli kullanabilmek adına doğduğundan maliyete eklenerek aktifleştirilebilmektedir (UMS 38.57–59).
- Benzer bir şekilde, isletmenin kendi bünyesinde yarattığı marka, müşteri portföyü, ticari baslıklar, kuruluş-geliştirme giderleri, yeniden örgütlenme (reorganizasyon) giderleri gibi kalemler aktifleştirilemezler (UMS 38.64).
- Yeniden değerleme yapmak için, gerçeğe uygun değer, aktif bir piyasa ile ilişkilendirilmek suretiyle belirlenir. Yeniden değerleme işlemleri, bilanço tarihinde ilgili aktifin defter değerinin gerçeğe uygun değerinden önemli ölçüde farklılık göstermemesi açısından düzenli olarak yapılmalıdır. (UMS 38.75).
- Yeniden değerleme yöntemi, varlığın maliyeti üzerinden ilk muhasebeleştirilmesinden sonra uygulanır (UMS 38.77).
- Yeniden değerlenen varlığın gerçeğe uygun değerinin, defter değerinden önemli ölçüde farklı olması durumunda, yeniden değerlemeye devam edilmesi gerekir. Bazı maddi olmayan duran varlıkların gerçeğe uygun değerlerinde önemli ve değişken hareketler yaşanması, yıllık olarak yeniden değerleme yapılmasını gerektirir. Yeniden değerleme işlemlerinin sıkça yapılması, sadece gerçeğe uygun değerlerinde önemsiz hareketler yasayan maddi olmayan duran varlıklar için gerekli değildir (UMS 38.79).
- Daha önceden herhangi bir değer artısı yaşanmadı ise, oluşmuş olan değer düşüklüğü gider olarak kaydedilebilir (UMS 38.85–86)
- Bir maddi olmayan duran varlığın muhasebeleştirilmesinde yararlı ömrü dikkate alınır. Sınırlı bir yararlı ömre sahip bir maddi olmayan duran varlık itfaya tabi iken, sınırsız yararlı ömürlü bir maddi olmayan duran varlık itfaya tabi olmaz (UMS 38.89).
- İtfa yöntemi olarak UFRS’ de isletmeler, itfa payları önceden görülen, isim hakkı, miktar üzerinden ödenen patent gibi durumlarda Üretim Esaslı Amortisman metodu kullanılabilir. Bu vergi yasalarında da kullanılan bir amortisman yöntemidir. Ancak bu durumun oluşmadığı durumlarda, ekonomik ömre göre amortisman uygulaması kullanılmaktadır. Ekonomik ömre göre amortisman da, doğrusal amortisman yöntemi ve azalan bakiyeler yöntemi olmak üzere ikiye ayrılmıştır (UMS 38.98).
5. Karşılıklar, Şarta Bağlı Yükümlülükler
- UMS–37 standardı bu durumlara sebebiyet veren olayın gerçekleştiği dönem içerisinde karşılık ayrılmasını öngörmektedir.
- Uluslararası Muhasebe Standartları’ na göre, aktif hesapta yer alan karşılık adı altındaki hesaplar, aslında karşılık olarak nitelendirilmezler ve UMS–37’ nın kapsamı içinde yer almazlar (UMS 37,7). (Stok değer düşüklüğü için UMS–2, maddi duran varlık için UMS–16, şüpheli alacak için UMS–39 vb.)
- Koşullu yükümlülük kavramı, finansal tablolara yansıtılma koşullarını sağlamayan yükümlülükler için kullanılır (UMS 37.12) - Bir karşılık, aşağıda yer alan koşulların varlığı halinde finansal tablolara yansıtılır:
a. Geçmiş bir olaydan kaynaklanan mevcut bir yükümlülüğün (hukuki veya zımni) bulunması;
b. Yükümlülüğün yerine getirilmesi için ekonomik fayda içeren kaynakların isletmeden çıkmalarının muhtemel olması
c. Yükümlülük tutarının güvenli bir biçimde tahmin edilebiliyor olması. Bu koşulların karşılanmaması durumunda, herhangi bir karşılık finansal tablolara yansıtılmaz (UMS 37.14).
- Henüz gerçekleşmemiş olan “Şarta Bağlı Yükümlülük” tanımına uyan yükümlülüklerin ve varlıkların ise, finansal tablolarda belirtilmeyerek dipnotlarda açıklama seklinde belirtilmesini istemektedir (UMS 37.27–31).
- Standart sadece, isletmenin geçmiş dönemdeki faaliyetlerinden dolayı gelecekte ortaya çıkabilecek olan yükümlülükler ve varlıklarla ilgilenmektedir (UMS 37.18–19).
- Taslak halinde olan yasamalarla ilgili olarak da, yalnızca tasarının aynen yasalaşacağının kesin olması halinde yükümlülüğün doğması gerekir (UMS 37.22).
- Karşılığın çok sayıda kalemden oluştuğu durumda, ilgili yükümlülük her türlü getiriyi bunlara ilişkin olasılıklara göre agırlıklandırmak suretiyle tahmin edilir (UMS 37.39)
6. Çalışanlara Sağlanan Faydalar
- UMS–19 muhasebeleştirilmesi açısından ikiye ayrılır.
a. Kısa vadede Kısa vadede itfa edilecek yükümlülükler, çalışanın hizmet süresince veya hizmetin doğduğu dönemi izleyen, on iki ay içinde ödenecek ücret ve benzerleridir. Kayda alınmada esas durum ödenme süresi 1 yılı geçmeyeceğinden bilançoya alınırken ıskontoya tabi olmayacaklarıdır. İsletmeler, bilanço tarihi itibari ile çalışanlarının kullanmamış olduğu izinlere karşılık gelen tutarı hesaplamalı “632 Genel Yönetim Giderleri” olarak borçlandırıp, “373 Maliyet Giderleri Karşılığı” kaydı atarak buna karşılık ayırmalıdır.
b. Uzun vadeli yükümlülük doğuran durumlar ise üçe ayrılmaktadır (UMS–19.132);
i. Çalışma dönemi sonrasında sağlanan faydalar: Bu uygulama emeklilik sonrasında, emekli aylığı verme, sağlık yardımı gibi uygulamaları kapsamaktadır.
ii. İş iliksisinin sona erdirilmesi nedeniyle sağlanan faydalar: Çalışanların geçmiş yıllarda işveren sağladığı, fayda ve hizmetlere ilişkin ödenen tutarlardır
iii. İş ilişkisinin sona erdirilmesi nedeniyle sağlanan faydalar: Yukarıdakinden farklı olarak, burada işveren çalışanına, kendisine sağlamış olduğu yarardan dolayı değil, isine son vermesinin bir tazminatı olarak ödeme yapmaktadır.
- UMS 19.133 göre bir isletme, isten çıkarma tazminatlarını sadece ve sadece aşağıdakilerden birisini açıkça taahhüt etmiş olduğu durumlarda borç ve gider olarak muhasebeleştirir:
a. Bir çalışanın veya bir grup çalışanın isine normal emeklilik tarihlerinden önce son verilmesi veya
b. Gönüllü olarak isten ayrılmayı tevsik etmek amacıyla yapmış olduğu teklifte isten çıkarma tazminatı sağlaması”
- Kıdem tazminatı hesaplarken UMS–19 standardı bilançoda raporlanacak tutarın hesaplanmış toplam rakamdan ziyade net bugünkü değerinin olmasını şart koşar. Yani tazminat bilanço gününe kadar olan ve kıdemine tekabül eden kısım ile bilanço tarihinden emekli olacağı tarihe kadar olan çalışma süresince kazanacağı kısmı kapsar. Kullanılacak ıskonto oranı isletmenin bulunduğu sektörde alım satım konusu yapılan birinci sınıf tahvillerin getiri oranını, eğer böyle bir Pazar ve alım satımın olmadığı durumlarda ise, devlet tahvil faiz oranı esas alınır (UMS 19.78).
7. Satışlar ve Diğer Gelirler
- UMS 18,7 gereğince Hâsılat;
a. Ticari veya üretilen mamullerin satısından,
b. Hizmetlerin yerine getirilmesinden,
c. İsletme varlıklarının başkaları tarafından kullanılmasından sağlanan faiz, isim hakkı ve temettülerden doğar
- Bir ticari işlemi, gelir olarak kaydedebilmesi için, işletmenin satmış olduğu ürün veya hizmetin riskinin kendinden çıkmış olmalıdır (UMS 18.14). Yani mal müşteri deposuna teslim edilinceye kadar riskin kime ait olduğu gelir kaydının temelidir. Risk devredildiği zaman gelir kaydı yapılır.
- Hâsılat alınan veya alınacak olan bedelin gerçeğe uygun değeri ile ölçülür (UMS 18,9). UMS 18,7 gerçeğe uygun değer; varlığın el değiştirmesi ya da bir borcun ödenmesi durumunda ortaya çıkması gereken tutar olarak tanımlanır.
- Satışların ıskontosunda ise UMS 18.11 emsal faiz oranı olarak;
a. Benzer kredi derecelendirmesine sahip bir isletmenin benzer finansal araçları için geçerli olan faiz oranını
b. Finansal aracın nominal değerini ilgili mal veya hizmetin nakit satış fiyatına indirgeyen faiz oranını gösterir.
- Hizmet şirketlerinin de finansal raporlaması ile ilgili UMS 18.20 şöyle belirtmektedir; Hizmet sunumuna iliksin bir işlemin sonucunun güvenilir biçimde tahmin edilebildiği durumlarda, işlemle ilgili hâsılat işlemin bilanço tarihi itibariyle tamamlanma düzeyi dikkate alınarak finansal tablolara yansıtılır. Aşağıdaki koşulların tamamının varlığı durumunda, isleme ilişkin sonuçların güvenilir biçimde tahmin edilebildiği kabul edilir:
a. Hâsılat tutarının güvenilir biçimde ölçülebilmesi; b. İşleme ilişkin ekonomik yararların isletme tarafından elde edileceğinin muhtemel olması;
c. Bilanço tarihi itibariyle işlemin tamamlanma düzeyinin güvenilir biçimde ölçülebilmesi ve
d. İşlem için katlanılan maliyetler ile işlemin tamamlanması için gereken maliyetlerin güvenilir biçimde ölçülebilmesi
- Faiz, temettü ve diğer hizmet gelirlerinin raporlanmasını ise, UMS 18.30 su şekilde anlatmıştır:
Haziran, 2013.
